Учет и аудит акций,  выкупленных у акционеров

         Введение

            Ценная бумага - денежный документ, удостоверяющий имущественное право владельца документа или его отношение к лицу, выпустившему такой документ. Выпускать ценные бумаги могут любые предприятия, АО, кредитные учреждения и государство. К ценным бумагам относят акции, облигации, векселя, депозитные сертификаты и другие ценные бумаги.

Акция - ценная бумага, которая подтверждает внесение ее владельцем определенной суммы в уставной капитал АО. Она дает право на участие в управлении АО и распределение его дохода. В зависимости от объема прав акции делятся на:

простые - дают право участвовать в управлении АО, получать дивиденды в размере, определяемом собранием акционеров при наличии прибыли.

 привелигированные - дают право на получение дивидендов в фиксированном размере независимо от прибыли предприятия, но не дают право на участие в управлении.

В зависимости от способа обозначения владельца акции делятся на именные (содержат фамилию владельца) и  на акции на предъявителя.

Для акционерных обществ достаточно актуальным вопросом является отражение операций по выкупу у акционеров собственных акций. Основания для выкупа акций могут лежать в юридической (реорганизация общества или совершение крупной сделки) и чисто финансовой плоскостях.

В работе рассматривается порядок учета и аудита собственных акций, выкупленных у акционеров.

Сущность и причины выкупа собственных акций

Для акционеров обществ достаточно актуальным вопросом является отражение операций по выкупу у акционеров собственных акций. Основания для выкупа акций могут лежать в юридической и финансовой плоскостях.

К юридическим причинам необходимости проведения выкупа акций относится установленное законодательно право требования акционера к Акционерному обществу (АО) о выкупе акций. На основании п. 1 ст. 75 Закона «Об акционерных обществах» такой выкуп возможен в следующих случаях:

при реорганизации общества или совершении крупной сделки, решение об одобрении которой принимается общим собранием акционеров, если они голосовали против принятия решения о его реорганизации или одобрении указанной либо не принимали участия в голосовании по этим вопросам;

при внесении изменений и дополнений в устав общества или утверждении устава общества в новой редакции, ограничивающих права акционеров, если они голосовали против принятия соответствующего решения или не принимали участия в голосовании.

Согласно п. 6 ст. 76 Закона «Об АО» акции, выкупленные обществом в случае его реорганизации, подлежат обязательному погашению при их выкупе. Кроме того, ст. 72 Закона регулирует возможность выкупа акций с целью уменьшения их общего количества по решению собрания акционеров. На основании п. 3 ст. 72 Закона акции, приобретенные обществом на основании принятого общим собранием акционеров решения об уменьшении уставного капитала общества путем приобретения акций в целях сокращения их общего количества, погашаются при их приобретении.

При выкупе акций по таким основаниям (требующим погашения выкупленных акций) необходимо принимать во внимание, что в результате уменьшения уставного капитала, он может оказаться ниже минимально допустимого размера, что приведет к ликвидации общества. Ст. 73 Закона установлен ряд других ограничений на возможность осуществления обществом выкупа собственных акций

Общество может принять решение о выкупе собственных акций и по чисто финансовым соображениям. Причинами для принятия подобного решения могут быть: желание противостоять недружелюбному поглощению или скупке акций конкурентом; желание перераспределить находящиеся в обращении акции от большого числа мелких акционеров к меньшему числу крупных (уменьшаются затраты на ведение реестра и на проведение собраний акционеров); возможность проведения доходных финансовых операций с собственными акциями.

В соответствии со ст. 34 Закона: «акции, право собственности на которые перешло к обществу, не предоставляют право голоса, не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Такие акции должны быть реализованы обществом по цене не ниже их номинальной стоимости не позднее одного года после их приобретения обществом, в противном случае общество обязано принять решение об уменьшении своего уставного капитала». В международной практике допускается, что, если акция была выпущена по номинальной стоимости или выше и полностью оплачена, а затем приобретена эмитентом, то данная акция может быть выпущена снова по цене меньше номинальной стоимости.

Вопросы, связанные с ценой выкупа собственных акций, также подлежат законодательному регулированию в ряде случаев, в частности п. 3 ст. 75 Закона «Об АО» гласит: «Выкуп акций обществом осуществляется по цене, определенной советом директоров общества, но не ниже рыночной стоимости, которая должна быть определена независимым оценщиком без учета ее изменения в результате действий общества, повлекших возникновение права требования оценки и выкупа акций». То есть, выкупная стоимость акций определяется на момент, предшествующий возникновению такой ситуации. Это правило преследует цель защитить интересы акционеров, требующих выкупа их акций, т.к. на практике создание предусмотренных ст. 75 Закона условий может быть специально инициировано лицами, стремящимися воспользоваться предстоящей реализацией выкупленных акций общества и скупить их по снизившейся цене.

Таки образом, цена, по которой производится выкуп акций, не имеет ничего общего с их номиналом, и на практике возможны ситуации, при которых цена выкупа будет либо выше, либо ниже номинала, именно с этим и связаны трудности отражения в бухгалтерском учете операций по выкупу собственных акций.

Отражение выкупа акций в бухгалтерском учете

В российском бухгалтерском учете порядок отражения операций по выкупу собственных акций претерпел изменения при переходе на План счетов от 31.10.2000 № 94н. По ранее действовавшему Плану счетов собственные акции, выкупленные у акционеров, отражались на специальном субсчете к счету 56 «Денежные документы». В настоящее время для учета собственных акций предназначен отдельный счет 81 «Собственные акции». Произошедшие изменения носят не просто характер выделения отдельного счета для учета собственных акций – изменился подход к порядку отражения таких акций. На счете 56 они отражались по номиналу, а на счете 81 собственные акции отражаются по сумме затрат на их выкуп: «При выкупе акционерным или иным обществом (товариществом) у акционера (участника) принадлежащих ему акций (доли) в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат делается запись по дебету счета 81 "Собственные акции”».

Действующая в настоящий момент схема отражения операций по приобретению собственных акций в учете и отчетности представляется более правильной по сравнению с действовавшей ранее. Собственные акции выкупленные у акционеров, отражаются по стоимости приобретения в Активе бухгалтерского баланса по специально выделенной одноименной строке как разновидность краткосрочных финансовых вложений.

Ряд авторов предлагает расценивать бухгалтерский учет собственных акций в качестве контрпассивного и отражать его в Пассиве баланса с минусом. В частности, Т.В. Кузьмина в своей работе «Организация бухгалтерского учета в АО» пишет: «Несмотря на то, что собственные акции в портфеле могут быть выпущены в обращение, тем не менее это не должно делать собственные акции в портфеле активом в бухгалтерском балансе. Когда АО выкупает некоторое количество его собственных, выпущенных и обращающихся акций, оно сокращает его капитализацию, а не приобретает актив (средство). По существу, собственные акции в портфеле являются такими же, как не выпущенный в обращение акционерный капитал, и нет основания классифицировать его как актив в бухгалтерском балансе. Если собственные акции в портфеле учитываются на бухгалтерских счетах и показываются в бухгалтерском балансе по стоимости приобретения, то они должны вычитаться из оплаченного акционерного капитала, т.е. из оплаченного акционерного капитала по номинальной стоимости и эмиссионного дохода или нераспределенной прибыли».